Caso en el que analizamos la deducción de determinados gastos que soporta un abogado por el desarrollo de su actividad profesional en su vivienda

PLANTEAMIENTO

Un abogado ejerce la actividad de abogacía en su vivienda habitual, habilitando al efecto una habitación que ocupa el 15 % de la superficie de la vivienda, susceptible de aprovechamiento separado del resto de la vivienda.

Dicho profesional emplea, en el ejercicio de su trabajo, el mismo teléfono móvil que para uso particular.

En relación con el suministro de electricidad, no se dispone de un contador separado para el despacho.

Se pregunta si serían deducibles como gasto de la actividad los correspondientes a vivienda, teléfono y suministro eléctrico.

RESPUESTA

• Parte de la vivienda destinada a despacho es susceptible de aprovechamiento separado, por tanto, es deducible la amortización del mismo, así como los intereses del préstamo obtenido para financiar la vivienda, en su caso. El gasto deducible estaría limitado al 15 % del total del coste de la vivienda.
• En relación con los gastos de teléfono, solamente se pueden deducir los gastos incurridos en llamadas profesionales, siempre que sean perfectamente diferenciables en la factura. En caso de llamadas dudosas, no serán deducibles, como tampoco la cuota de abono.
• En relación con la electricidad, al no existir contadores independientes, no es posible diferenciar el consumo del despacho del resto de la vivienda, por lo que no cabe un aprovechamiento separado e independiente del resto, no siendo, por tanto, un gasto deducible.

1. Deducibilidad de la afectación de la habitación a la actividad económica

En relación con los elementos patrimoniales afectos, dispone el artículo 29 de la LIRPF lo siguiente:

«Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. No se consideran afectos los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad económica.

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.

2. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan solo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles».

El artículo 22 del RIRPF desarrolla el precepto de la ley al establecer que:

«1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.

c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.

2. Solo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

1.º Aquellos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.

2.º Aquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan solo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, solo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.

4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad».

Por tanto, los requisitos de afectación de la habitación al desarrollo de la actividad económica serán:

• Que efectivamente se desarrolle en ellos la actividad económica.
• Que no se empleen simultáneamente para el desarrollo de la actividad económica y para necesidades privadas.
• Que se encuentren debidamente recogidos en la contabilidad y registros oficiales de la actividad que deban llevarse por el contribuyente.
• En el caso concreto que nos atañe, de afectación parcial, deberá constituirse respecto de elementos susceptibles de un aprovechamiento separado.

Entendiendo que la afectación parcial de la habitación cumple todos los requisitos ahora mencionados, sí sería posible la deducción del valor de la habitación de la actividad económica.

En este sentido, establece el artículo 23 del RIRPF determina el valor de las afectaciones:

«1. Las afectaciones a actividades económicas de bienes o derechos del patrimonio personal se realizarán por el valor de adquisición que según las normas previstas en los artículos 35.1 y 36 de la Ley del Impuesto tuvieran en dicho momento.

2. En las desafectaciones de bienes o derechos afectos a actividades económicas al patrimonio personal, se tomará a efectos de este impuesto su valor contable en dicho momento, calculado de acuerdo con las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima».

La deducción de este coste se haría a través de amortizaciones del valor recogido en contabilidad de la vivienda, tal y como se recoge en el artículo 28 de la LIRPF para el cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas, que determina que este se realizará conforme a las normas del Impuesto sobre Sociedades.

2. Deducibilidad del gasto por suministro eléctrico

Respecto de los gastos derivados de los suministros a la vivienda, el artículo 30.2 de la LIRPF establece lo siguiente:

«2. Junto a las reglas generales del artículo 28 de esta Ley se tendrán en cuenta las siguientes especiales:

(...)

5.ª Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto en estimación directa:

(...)

b) En los casos en que el contribuyente afecte parcialmente su vivienda habitual al desarrollo de la actividad económica, los gastos de suministros de dicha vivienda, tales como agua, gas, electricidad, telefonía e Internet, en el porcentaje resultante de aplicar el 30 por ciento a la proporción existente entre los metros cuadrados de la vivienda destinados a la actividad respecto a su superficie total, salvo que se pruebe un porcentaje superior o inferior».

En este caso, el porcentaje sobre el gasto por suministro eléctrico que el contribuyente puede aplicarse sería (sobre el total): [(15/100) x 0,3] x 100 = 4,5 por ciento.

3. Deducibilidad del gasto por teléfono

En el caso del teléfono móvil, la Dirección General de Tributos ha reiterado criterio en infinidad de consultas, siendo una de las más recientes la Consulta Vinculante (V1625-20), de 27 de mayo de 2020, en la que establece que:

«De acuerdo con el citado principio de correlación entre ingresos y gastos de la actividad, este Centro Directivo viene manteniendo (entre otras, consultas V0601-14, V2382-13 y V2400-13) para determinar la deducibilidad de los gastos derivados del uso de una línea de telefonía móvil que serán deducibles los gastos incurridos en la medida en que esta línea se utilice exclusivamente para el desarrollo de la actividad económica. Es decir, que si una línea telefónica se utiliza exclusivamente el gasto derivado de la misma será deducible de los ingresos de la misma. Entre dichos gastos se encontrará el de la adquisición del propio teléfono móvil, si bien dicha deducción deberá realizarse por la vía de la amortización, aplicando a su valor de adquisición el coeficiente de amortización correspondiente».