¿Cuáles son las repercusiones del establecimiento de una pensión de alimentos en la declaración de la renta tras la separación o el divorcio?

La nulidad, la separación o el divorcio de los cónyuges no exime a los padres de sus obligaciones para con los hijos, estando ambos progenitores obligados a prestarles alimentos incluso aunque hayan sido privados de la patria potestad. En esa medida, tanto en los supuestos de separación o divorcio de mutuo acuerdo (cuando existan hijos mayores no sometidos a medidas de apoyo) como en los procedimientos contenciosos, una de las medidas que se adoptará para regular los efectos derivados de la ruptura de la pareja viene dada por la fijación de una pensión de alimentos a favor de los hijos, normalmente a cargo de aquel progenitor que no los tenga consigo. 

No en vano, el artículo 90 del CC, que establece el contenido mínimo del convenio regulador a este respecto, indica que, entre otros extremos, en él se deberá incluir «la contribución a las cargas del matrimonio y alimentos, así como sus bases de actualización y garantías en su caso» [letra d) de su primer apartado]. A su vez, el artículo 93 del CC especifica lo siguiente:

«El Juez, en todo caso, determinará la contribución de cada progenitor para satisfacer los alimentos y adoptará las medidas convenientes para asegurar la efectividad y acomodación de las prestaciones a las circunstancias económicas y necesidades de los hijos en cada momento.

Si convivieran en el domicilio familiar hijos mayores de edad o emancipados que carecieran de ingresos propios, el Juez, en la misma resolución, fijará los alimentos que sean debidos conforme a los artículos 142 y siguientes de este Código».

En esa medida, es importante conocer las implicaciones que el abono de la pensión de alimentos a los hijos supone en el ámbito del IRPF, tanto para el progenitor que la satisface como para aquellos que la perciben. 

Incidencia en la declaración de la renta del pagador de una pensión de alimentos

Las anualidades por alimentos a favor de los hijos que pueda satisfacer un progenitor no reducen su base imponible general del IRPF. Sin embargo, los artículos 64 y 75 de la LIRPF contemplan una serie de especialidades aplicables en relación con ellas, a los efectos del cálculo de la cuota íntegra del impuesto, con el objetivo de limitar la progresividad de las escalas de gravamen.

El artículo 64 de la LIRPF establece que los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por descendientes del artículo 58 de la LIRPF, cuando el importe de aquellas sea inferior a la base liquidable general, pueden aplicar la escala del artículo 63.1.1.º de la LIRPF separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista en dicho artículo 63.1.1.º de la LIRPF, a la parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

A su vez, el artículo 75 de la LIRPF se pronuncia en términos análogos, a los efectos del cálculo de la cuota íntegra autonómica.

Si bien es cierto que ambos preceptos se refieren a las anualidades por alimentos satisfechas por decisión judicial, tras las modificaciones introducidas por la Ley 15/2015, de 2 de julio, de la Jurisdicción Voluntaria, que reguló la separación o divorcio de mutuo acuerdo fuera del ámbito judicial, este régimen también se extiende a las acordadas en el convenio regulador formulado ante el letrado de la Administración de Justicia o en escritura pública ante notario. No en vano, conforme a la disposición adicional primera de dicha Ley 15/2015, de 2 de julio, «las referencias que figuren en normas de fecha anterior a esta Ley a separación o divorcio judicial se entenderán hechas a separación o divorcio legal. En el mismo sentido las referencias existentes a "separación de hecho por mutuo acuerdo que conste fehacientemente" deberán entenderse a la separación notarial».

Por otra parte, a los efectos de este régimen de especialidades, solo se podrá tener en cuenta el importe de la anualidad por alimentos que haya sido efectivamente satisfecha, habida cuenta de lo dispuesto en el artículo 142 del CC, a cuyo tenor:

«Se entiende por alimentos todo lo que es indispensable para el sustento, habitación, vestido y asistencia médica.

Los alimentos comprenden también la educación e instrucción del alimentista mientras sea menor de edad y aun después cuando no haya terminado su formación por causa que no le sea imputable.

Entre los alimentos se incluirán los gastos de embarazo y parto, en cuanto no estén cubiertos de otro modo».

Así las cosas, si la pensión de alimentos se establece, por ejemplo, en un convenio regulador ratificado judicialmente, este régimen de especialidades por alimentos únicamente podrá aplicarse con respecto al importe que se fije en dicho convenio regulador (gastos ordinarios y extraordinarios), y siempre que el mismo sea efectivamente abonado. A estos efectos, la justificación del pago de la pensión de alimentos y la prueba del gasto es una cuestión de hecho que tendrá que acreditarse por cualquier medio de prueba válido en derecho, de acuerdo con los artículos 105 y 106 de la LGT.

Incidencia en la declaración de la renta de los hijos perceptores de una pensión de alimentos

De conformidad con el artículo 7.k) de la LIRPF, están exentas del IRPF las anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial. Paralelamente a lo que acaba de exponerse, debe entenderse que la previsión comprende también las que se fijen en el convenio regulador formulado ante el letrado de la Administración de Justicia o en escritura pública ante notario.

CUESTIONES

1. El progenitor que no convive con los hijos, pero que abona la pensión de alimentos fijada en resolución judicial, ¿puede aplicar las especialidades previstas en los artículos 64 y 75 de la LIRPF y aplicar al mismo tiempo el mínimo por descendientes?

No, ambas cosas son incompatibles. A partir de 2015, ese progenitor podrá optar por aplicar el mínimo por descendientes, puesto que sostiene económicamente a los hijos de acuerdo con lo previsto en el artículo 58.1 de la LIRPF, o por aplicar las especialidades reguladas en los artículos 64 y 75 de la LIRPF, pero no ambas cosas a la vez.

2. Si el hijo al que le abona la pensión de alimentos el progenitor de la cuestión anterior tiene cumplidos los 26 años, pero sigue estudiando y no tiene medios propios para vivir, ¿a qué régimen podrá acogerse el pagador de la pensión al presentar su declaración de la renta?

En principio, si el hijo no tiene discapacidad, el progenitor ya no podría aplicarse el mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la LIRPF. Sin embargo, mientras subsista la obligación de abonar las anualidades por alimentos al hijo y se abonen efectivamente, el progenitor aún podría beneficiarse de las especialidades previstas en los artículos 64 y 75 de la LIRPF, siempre que se cumplan los requisitos necesarios. No en vano, la obligación de suministrar alimentos no cesa por el solo hecho de que el hijo cumpla cierta edad y dichos preceptos tampoco condicionan su aplicación a la edad de los hijos.

3. Si el progenitor que satisface las anualidades por alimentos a los hijos percibe rendimientos del trabajo, ¿cómo se calcularán las retenciones a practicar sobre tales rendimientos?

Cuando el perceptor de rendimientos del trabajo satisfaga anualidades por alimentos en favor de los hijos, sin derecho a la aplicación por estos del mínimo por descendientes del artículo 58 de la LIRPF, y siempre que su importe sea inferior a la base para calcular el tipo de retención, según el artículo 85.1.2.º del RIRPF se practicarán, sucesivamente, las siguientes operaciones para calcular su cuota de retención:

• Primero, se aplicará la escala prevista en el artículo 85.1.1.º del RIRPF separadamente al importe de dichas anualidades y al resto de la base para calcular el tipo de retención.
• En segundo lugar, la cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar dicha escala al importe del mínimo personal y familiar para calcular el tipo de retención incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.

A tal fin, el contribuyente deberá poner en conocimiento de su pagador tal circunstancia, en la forma prevista en el artículo 88 del RIRPF.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V3084-21), de 9 de diciembre de 2021

Asunto: posibilidad de que el progenitor que abona una pensión de alimentos fijada por sentencia judicial opte entre aplicar el mínimo por descendientes o las especialidades de los artículos 64 y 75 de la LIRPF. 

«(...) el progenitor o progenitores que tengan la guarda y custodia de los hijos podrán aplicarse el mínimo por descendientes, por ser las personas con la que los descendientes conviven, y no podrán aplicar las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto. En caso de que se extinga la guarda y custodia sobre un hijo por alcanzar éste la mayoría de edad, se aplicará lo anteriormente reflejado mientras que el contribuyente progenitor de que se trate mantenga la convivencia con el hijo.

Por otro lado, los progenitores que no convivan con los hijos, pero les presten alimentos por resolución judicial, podrán optar a partir de 2015 por la aplicación del mínimo por descendientes, al sostenerles económicamente, o por la aplicación del tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las referidas anualidades por alimentos.

En este caso, por sentencia judicial de 29 de junio de 2020, se atribuye la guarda y custodia de los dos hijos en común menores de edad a la madre, estableciéndose que el otro progenitor —el consultante— viene obligado a satisfacer una pensión por alimentos a favor de los dos hijos en común por resolución judicial.

De acuerdo con lo anterior, la madre puede aplicar el mínimo por descendientes, por ser la persona con la que los descendientes conviven, y no puede aplicar las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos recogidas en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto.

Puesto que, tal como ya se ha explicado, desde el 1 de enero de 2015 se asimila a la convivencia la dependencia económica, el padre —el consultante— puede aplicar el mínimo por descendientes respecto a los dos hijos menores a los que está abonando la anualidad por alimentos, siempre que no se acoja, —dado que viene establecido la obligación de pago de dicha pensión por alimentos a favor de sus dos hijos por decisión judicial—, a la especialidad establecida en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto para dicha anualidad.

En caso de optar por la aplicación del mínimo, éste se prorrateará por partes iguales entre los progenitores, en virtud de lo establecido en el primer párrafo de la norma 1ª del artículo 61 de la LIRPF que se acaba de reproducir».

Incidencia en la declaración de la renta de los perceptores de una pensión de alimentos cuando no sean los hijos del pagador

En el epígrafe anterior se abordó el régimen aplicable con respecto a las pensiones de alimentos que un progenitor pueda abonar a sus hijos, que serán las que normalmente se establezcan como consecuencia de una separación o divorcio matrimonial. Ahora bien, es posible que una persona deba abonar pensiones de alimentos en favor de otras personas. No en vano, el artículo 143 del CC establece que estarán obligados recíprocamente a darse alimentos los cónyuges, los ascendientes y descendientes, y los hermanos también en ciertos términos (solo se deben los auxilios necesarios para la vida, cuando los necesiten por cualquier causa que no sea imputable al alimentista, y se extenderán en su caso a los que precisen para su educación).

El tratamiento fiscal de estas pensiones de alimentos, tanto en el IRPF del pagador como en el del perceptor, es distinto del de las abonadas a los hijos:

• Para el pagador de las anualidades por alimentos, estas podrán ser objeto de reducción en la base imponible, de conformidad con el artículo 55 de la LIRPF, que dispone que «las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible». En su consecuencia, reducirán la base imponible general de quien las abone, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución; y el remanente, si lo hubiera, reducirá la base imponible del ahorro, sin que esta pueda tampoco resultar negativa como consecuencia de esa disminución (apartados 1 y 2 del artículo 50 de la LIRPF).
• Para la persona distinta de los hijos que perciba dichas anualidades por alimentos, estos importes constituirán rendimientos del trabajo no sometidos a retención, según se desprende del artículo 17.2.f) de la LIRPF.

Por otro lado, conviene también destacar que la percepción de pensiones de alimentos no exentas del IRPF puede tener incidencia en lo relativo a la obligación de presentar declaración por el IRPF. No en vano, el artículo 96 de la LIRPF, que regula esta cuestión, señala que, en lugar del límite excluyente de 22.000 euros a que se refiere en su apartado 2.a), resultará de aplicación el de 15.000 euros (14.000 euros antes de 1 de enero de 2023) para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo, cuando se obtengan anualidades por alimentos no exentas del IRPF o pensiones compensatorias del cónyuge. 

A TENER EN CUENTA. El artículo 96.3 de la LIRPF, que recoge esta previsión, fue modificado por la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023, con efectos desde 1 de enero de 2023 y vigencia indefinida. Con ello, el límite excluyente que señala pasó a fijarse en 15.000 euros, cuando antes era de 14.000 euros. 

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0111-21), de 28 de enero de 2021

Asunto: equiparación de las anualidades por alimentos fijadas en sentencia judicial a las establecidas en convenio regulador formulado ante el letrado de la Administración de Justicia o en escritura pública ante notario a los efectos del artículo 55 de la LIRPF. 

«Por lo tanto, a partir de las modificaciones introducidas por la citada Ley 25/2015, el Código Civil equipara al decreto judicial de divorcio, el acuerdo de los cónyuges mediante la formulación de un convenio regulador ante el Secretario judicial o en escritura pública ante Notario.

Por lo que se refiere a la normativa tributaria, el artículo 55 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que "las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible".

La equiparación anterior, implica que el régimen establecido en el artículo 55 del Código Civil para las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, debe extenderse a las acordadas en el convenio regulador formulado por los cónyuges ante el Secretario judicial o en escritura pública ante Notario, a que se refiere el artículo 87 del Código Civil».