Caso práctico: IVA en la reparación de barco extranjero

PLANTEAMIENTO

Una empresa realiza en un puerto español el mantenimiento y reparación de embarcaciones para destinatarios que pueden ser empresarios o no. Los destinatarios pueden estar establecidos en la UE o en territorios de terceros estados. Para realizar las tareas de mantenimiento y reparación la empresa que presta el servicio aporta la totalidad de los materiales de construcción.

¿Cómo tributan dichas reparaciones a efectos de IVA?

RESPUESTA

En primer lugar, es preciso determinar si la prestación del servicio se presta en el territorio español de aplicación del impuesto, para lo cual es preciso acudir a lo dispuesto en los artículos 69 y 70 de la LIVA.  

Artículo 69 de la LIVA

«Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto (...)».

Artículo 70 de la LIVA

«Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

(...)

7.º Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal

(...)

b) Los trabajos y las ejecuciones de obra realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes (...)».

Dado que en la prestación de servicios concurren un conjunto de elementos —la propia de realizar el trabajo de mantenimiento y reparación y la entrega de ciertos bienes, como los recambios de las piezas— resulta preciso señalar que el TJUE ha declarado que se trata de una prestación única, por cuanto una de las prestaciones debe ser considerada accesoria de la prestación principal al no constituir para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio. Es por ello que conforme señala la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante (V1457-17), de 7 de junio de 2017:

«En base a lo anterior, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que los servicios de reparación y mantenimiento que lleven aparejadas ciertas las entregas de bienes, como por ejemplo pequeñas piezas de recambio, necesario para la prestación del servicio principal constituye para el destinatario un fin en sí mismo y, por consiguiente, deberán tributar por el Impuesto sobre el Valor Añadido de forma conjunta según el régimen de tributación aplicable a la operación principal, esto es, la prestación del servicio de reparación o mantenimiento».

Esta prestación podría estar exenta del impuesto en caso de que concurran las condiciones que señala el artículo 22.Uno de la LIVA:

«Uno. Las entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento, total o parcial, y arrendamiento de los buques que se indican a continuación:

1.º Los buques aptos para navegar por alta mar que se afecten a la navegación marítima internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca.

La exención no se aplicará en ningún caso a los buques destinados a actividades deportivas, de recreo o, en general, de uso privado.

2.º Los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera.

La desafectación de un buque de las finalidades indicadas en el párrafo anterior producirá efectos durante un plazo mínimo de un año, excepto en los supuestos de entrega posterior del mismo.

3.º Los buques de guerra.

La exención descrita en el presente apartado queda condicionada a que el adquirente de los bienes o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice los buques en sus fines de defensa (...)».