Las exenciones en el IVA sobre operaciones relativas a inmuebles

La tributación de los bienes inmuebles en el IVA define un régimen especial por el que se aplican normas específicas, distintas de las generales, en cuanto a la sujeción al impuesto, las exenciones y los tipos impositivos.

A tales efectos, han de abordarse varios supuestos:

• Entregas de terrenos no edificables.
• Segundas y ulteriores entregas de edificaciones. 
• Renuncia a la exención en operaciones inmobiliarias (en particular, con respecto a las exenciones mencionadas en los dos primeros puntos).
• Arrendamientos y constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute.

Exención en el IVA de las entregas de terrenos no edificables

Conforme al artículo 20.Uno.20.º de la LIVA, estarán exentas del IVA las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los terrenos destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A TENER EN CUENTA. A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana (actualmente  Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana) y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido esta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos, aunque no tengan la condición de edificables:

• Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
• Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.

RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0988-22), de 5 de mayo de 2022

Asunto: consideración de un terreno como no edificable a los efectos de la exención regulada en el artículo 20.Uno.20.º de la LIVA.

«(...) para determinar si se trata de un terreno edificable en relación con la exención prevista en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992 deberán tenerse en cuenta no sólo la calificación y realidad urbanística del terreno en el momento de la transmisión sino también las circunstancias globales relativas a dicha transmisión, incluida la intención de las partes, siempre que ésta pueda acreditarse por elementos objetivos concurrentes en el momento de la transmisión.

A estos efectos, el Tribunal Supremo señala entre los elementos objetivos que pueden confirmar dicha intencionalidad y calificar el terreno como edificable: la inclusión de las fincas en un plan de ordenación urbana con calificación de residencial, la aprobación definitiva del plan de ordenación urbana, la aprobación del proyecto de urbanización, la solicitud de licencia administrativa para la construcción de edificaciones y el pago del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obra.

En este sentido, deberá analizarse, en cada caso, al conjunto de elementos objetivos que podrían resultar relevantes en relación con la determinación de la intención de las partes de transmitir unos terrenos edificables, sin que, a estos efectos, la mera inclusión de un terreno rústico cuya urbanización aún no se ha iniciado en un plan de ordenación urbana, parezca suficiente».

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2363-25), de 4 de diciembre de 2025

Asunto: Diferencia en la tributación entre terrenos antes de urbanizarlos, durante el proceso urbanizador y tras la urbanización.

«Por otra parte, es importante señalar que la entrega de los terrenos afectos a la actividad empresarial o profesional del transmitente puede realizarse, a su vez, en tres momentos diferentes, lo que determinará distinto tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

a) Antes de que se haya iniciado el proceso urbanizador, en cuyo caso el objeto de la entrega serán terrenos que se encuentran en la situación básica de suelo rural conforme a lo previsto en el artículo 21 del Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana (BOE de 31 de octubre).

b) Una vez que ya se ha iniciado el proceso urbanizador o cuando esté ya finalizado, pero sin tener los terrenos la condición de solares, en cuyo caso el objeto de entrega son terrenos en curso de urbanización o urbanizados.

c) Cuando los terrenos objeto de transmisión son ya solares u otros terrenos edificables, en los términos previstos en la Ley, por contar con la pertinente licencia administrativa para edificar.

3.- En cada uno de los supuestos señalados en el número anterior de esta contestación, la tributación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido será la siguiente:

1º Cuando la entrega tiene lugar antes del inicio de la urbanización de los terrenos, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que éstos tienen naturaleza rústica, como dispone el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, ya sea porque se trata de terrenos no urbanizables o bien, siendo terrenos susceptibles de transformación urbanística, no se ha iniciado todavía la correspondiente actuación de urbanización.

En consecuencia, resulta fundamental fijar el momento en que se considera iniciado el proceso de transformación urbanística de un terreno.

Conforme al criterio establecido por el Tribunal Supremo, entre otras, en sentencias de fechas 11 de octubre y 8 de noviembre de 2004, se ha de entender que “el proceso de urbanización de un terreno es aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.

Por ello, el concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada: no se considera en curso de urbanización un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado (…)”.

(...)

Por su parte, esta Dirección General ha venido reiterando, por todas ellas, la consulta vinculante de 17 de junio de 2005, número V1175-05, que “un terreno está urbanizado cuando se le haya dotado de las infraestructuras que correspondan.

(...)

Por consiguiente, de acuerdo con el criterio de este Centro directivo, en tanto la transmisión del terreno se realice sin haber satisfecho el transmitente costes de urbanización en el sentido anteriormente apuntado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, esto es, costes dirigidos a la transformación material del terreno, haciéndose cargo el adquirente de todos esos costes, o no se hayan iniciado efectivamente tales obras de urbanización, no cabe considerar que el terreno se encuentra en curso de urbanización a efectos de la exclusión de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley del Impuesto.

En otro caso, esto es, si la transmisión del terreno se realiza habiendo satisfecho el transmitente todo o parte de los costes de urbanización o la transformación física del terreno ya se ha iniciado, estaremos ante la entrega de un terreno en curso de urbanización que, de estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, no estará exenta del citado tributo.

2º Cuando la entrega tiene lugar una vez que ya se ha iniciado el proceso urbanizador, o cuando este éste ya finalizado, teniendo, por tanto, los terrenos transmitidos la condición de en curso de urbanización o de urbanizados, pero sin que hayan adquirido aún la condición de edificables ni de solares.

En este supuesto, son de aplicación las conclusiones alcanzadas en el número anterior. En particular, dado que la transmisión del terreno se realiza incorporándole ya todo o parte de los costes de urbanización o la transformación física del terreno ya se ha iniciado, estaremos ante la entrega de un terreno, cuando menos, en curso de urbanización que estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando sea realizada por un empresario o profesional en las condiciones señaladas.

En este sentido, tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante, de 30 de septiembre de 2016, con número de referencia V4172-16, lo anterior debe entenderse sin perjuicio de considerar terreno urbanizado a aquél sobre el que en su día se llevaron a cabo labores de urbanización en el sentido anteriormente apuntado si bien, como consecuencia de la modificación del planeamiento u otras circunstancias urbanísticas, deben ser de nuevo objeto de urbanización. En tal caso, la entrega del mencionado terreno, de realizarse por un empresario o profesional, estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en todo caso.

3º Cuando la entrega tiene por terrenos edificables, ya sean solares u otros terrenos considerados edificables por contar con la pertinente licencia administrativa para edificar.

En este supuesto no se aplica la exención prevista en el transcrito número 20º del artículo 20.Uno de la Ley 37/1992 por exclusión expresa de la misma».

Exención en el IVA de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones

De igual forma, conforme establece el artículo 20.Uno.22.º de la LIVA, se encuentran exentas del IVA las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. 

A los efectos de lo dispuesto en la LIVA, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega:

• La realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
• Las transmisiones no sujetas al impuesto en virtud de lo establecido en el número 1.º del artículo 7 de la LIVA.

Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.

Esta exención no se aplica a:

• Las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opción de compra inherente a un contrato de arrendamiento, por empresas dedicadas habitualmente a realizar operaciones de arrendamiento financiero. A estos efectos, el compromiso de ejercitar la opción de compra frente al arrendador se asimilará al ejercicio de la opción de compra. Los contratos de arrendamiento financiero tendrán una duración mínima de 10 años.
• Las entregas de edificaciones para su rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan.
• Las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística.

A los efectos de la LIVA, son obras de rehabilitación de edificaciones las que reúnan los siguientes requisitos:

• Que su objeto principal sea la reconstrucción de las mismas, entendiéndose cumplido este requisito cuando más del 50 % del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.
• Que el coste total de las obras a que se refiera el proyecto exceda del 25 % de uno de los siguientes importes:
  • Del precio de adquisición de la edificación si se hubiese efectuado aquella durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación.
  • En otro caso, del valor de mercado que tuviera la edificación o parte de la misma en el momento del inicio de las obras de rehabilitación.

En ambos casos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la edificación la parte proporcional correspondiente al suelo.

Se considerarán obras análogas a las de rehabilitación las siguientes:

• Las de adecuación estructural que proporcionen a la edificación condiciones de seguridad constructiva, de forma que quede garantizada su estabilidad y resistencia mecánica.
• Las de refuerzo o adecuación de la cimentación, así como las que afecten o consistan en el tratamiento de pilares o forjados.
• Las de ampliación de la superficie construida, sobre y bajo rasante.
• Las de reconstrucción de fachadas y patios interiores.
• Las de instalación de elementos elevadores, incluidos los destinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados.

Se considerarán obras conexas a las de rehabilitación las que se citan a continuación cuando su coste total sea inferior al derivado de las obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas y, en su caso, de las obras análogas a estas, siempre que estén vinculadas a ellas de forma indisociable y no consistan en el mero acabado u ornato de la edificación ni en el simple mantenimiento o pintura de la fachada:

• Las obras de albañilería, fontanería y carpintería.
• Las destinadas a la mejora y adecuación de cerramientos, instalaciones eléctricas, agua y climatización y protección contra incendios.
• Las obras de rehabilitación energética.

Se considerarán obras de rehabilitación energética las destinadas a la mejora del comportamiento energético de las edificaciones reduciendo su demanda energética, al aumento del rendimiento de los sistemas e instalaciones térmicas o a la incorporación de equipos que utilicen fuentes de energía renovables.

CUESTIÓN

¿Estará exenta de IVA la transmisión de una vivienda, que ha estado destinada al arrendamiento con opción de compra, por quien la adquirió al promotor?

Aunque la vivienda hubiera estado destinada al arrendamiento con opción de compra, al no ser transmitida por su promotor, sino por otra entidad que a su vez la adquirió a este, la transmisión tendrá la consideración de segunda entrega de edificación sujeta y exenta.

La entrega de una vivienda por el promotor al arrendatario que la viene ocupando, en virtud de un contrato de arrendamiento con opción de compra, tiene la consideración siempre de primera entrega. Tanto la operación calificada de entrega, cuando el arrendatario ejercite o se comprometa a ejercitar la opción de compra, como la prestación de servicios de arrendamiento, serán operaciones sujetas y no exentas.

Del mismo modo, tendrá la consideración de primera entrega sujeta y no exenta la transmisión de una vivienda por el promotor a un tercero cuando dicha vivienda haya estado desde su construcción destinada al arrendamiento con opción de compra.

Por el contrario, si los contratos de arrendamiento con opción de compra no hubieran sido suscritos con quien tiene la condición de promotor o bien la edificación hubiera sido destinada también por su promotor a un uso distinto al de arrendamiento con opción de compra por un plazo ininterrumpido igual o superior a dos años, la entrega posterior de esa edificación al arrendatario en el ejercicio de la opción de compra o a un tercero adquirente tendrá la consideración de segunda entrega sujeta y exenta, sin perjuicio de que resulte aplicable alguna de las excepciones que contempla el art. 20.Uno.22.º de la LIVA.

A estos efectos, puede acudirse a las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (V1990-21), de 24 de junio de 2021, o (V2703-18), de 5 de octubre de 2018.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2011-25), de 28 de octubre de 2025

Asunto: inaplicación de la exención del artículo 20.Uno.22.º de la LIVA cuando la edificación que se transmite aún está en construcción. 

«(...) a los efectos de calificar una entrega de edificaciones como primera o segunda o ulterior entrega, y aplicar, en su caso, la exención aludida, es requisito esencial que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada.

Si el objeto de la entrega es una edificación en fase de construcción, como se deduce del escrito de consulta, no serán aplicables los conceptos de primera o segunda entrega a que se refiere dicho precepto ni, en su caso, la exención que en él se contempla.

Las entregas de edificaciones en construcción o no terminadas estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso, cuando se realicen por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

A efectos de considerar que una edificación está terminada, se requerirá el certificado final de obra, que tiene como finalidad confirmar que la edificación ha sido realizada por el director de la obra de conformidad con el proyecto respecto del cual se otorgó la correspondiente licencia de edificación y que la misma, previa la cumplimentación de los trámites administrativos que correspondan, está en condiciones de ser utilizada para el destino previsto.

Por tanto, si la edificación objeto de consulta no cuenta con dicho certificado, deberá considerarse como edificación en curso, estando su transmisión en todo caso sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido».

Renuncia a la exención en el IVA en operaciones inmobiliarias

Conforme al artículo 20.Dos de la LIVA, podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo las exenciones de los números 20.º y 22.º del artículo 20.Uno de la LIVA, relativas, por tanto, a:

• Entregas de terrenos no edificables.
• Segundas y ulteriores entregas de edificaciones.

La renuncia a la exención solo podrá ejercitarse cuando se cumplan determinados requisitos:

• El adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales.
• Se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del IVA soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.

Dicha renuncia se efectuará en la forma y los plazos que se determinen reglamentariamente, a cuyo efecto el artículo 8 del RIVA señala que deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes. Además, la renuncia habrá de practicarse por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que este haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total o parcial del IVA soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles o, en otro caso, que el destino previsible para el que vayan a ser utilizados los bienes adquiridos le habilita para el ejercicio del derecho a la deducción, total o parcialmente.

CUESTIÓN

Una entidad propietaria de una finca, parte de la cual es terreno rústico y parte suelo urbano, vende la totalidad de la misma, incluida una nave industrial en ella enclavada, a una persona física que, a su vez, la destinará al arrendamiento. ¿Está exenta dicha operación? Si lo está, ¿puede renunciar la propietaria a la exención?

La entrega de la nave junto con la parcela de terreno accesoria a la misma tiene la consideración de segunda entrega de una edificación, estando sujeta, pero exenta del IVA.

La entrega de un terreno rústico en el que se ubica la citada edificación también estará sujeta, pero exenta del impuesto.

Si el adquirente tiene derecho a la deducción total o parcial del impuesto y concurren el resto de requisitos a que se refieren los artículos 20.Dos de la LIVA y 8.1 del RIVA, la entidad podrá renunciar a la aplicación de la exención, en cuyo caso dicha operación quedará gravada por el IVA. A su vez, cumpliéndose los requisitos para que se produzca la renuncia, procederá la inversión del sujeto pasivo, siendo por tanto el adquirente quien deberá devengar y repercutir el Impuesto e incluirlo en su correspondiente declaración-liquidación.

Por ejemplo, puede acudirse a este respecto a la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0767-15), de 9 de marzo de 2015.

JURISPRUDENCIA

Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea n.º C-56/21, de 30 de junio de 2022, ECLI:EU:C:2022:509

Asunto: posibilidad de los Estados de condicionar la renuncia a la exención o suprimirla en determinados supuestos.

«18 Por otra parte, se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia sobre el artículo 13, parte C, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54), aplicable por analogía al artículo 137 de la Directiva del IVA cuyo tenor es sustancialmente idéntico, que los Estados miembros pueden, en virtud de la facultad contemplada en este artículo, dar a los beneficiarios de las exenciones previstas por la referida Directiva la posibilidad de renunciar a la exención, ya sea en todos los casos, ya sea dentro de ciertos límites, ya sea, incluso, con arreglo a determinadas modalidades (véase, por analogía, la sentencia de 12 de enero de 2006, Turn- und Sportunion Waldburg, C-246/04, EU:C:2006:22, apartado 27 y jurisprudencia citada).

19 De este modo, el artículo 137 de la Directiva del IVA no solo confiere a los Estados miembros la posibilidad de conceder a sus sujetos pasivos el derecho a optar por la tributación de las operaciones a las que se refiere esta disposición, sino también la facultad de limitar el alcance de este derecho o de suprimirlo. Por lo tanto, los Estados miembros disfrutan de un amplio margen de apreciación en el marco de este artículo, ya que les compete valorar si conviene o no establecer el derecho de opción según lo que consideren oportuno en función del contexto existente en su país en un momento dado (véase, en este sentido, la sentencia de 12 de enero de 2006, Turn- und Sportunion Waldburg, C?246/04, EU:C:2006:22, apartados 28 y 29 y jurisprudencia citada).

20 Los Estados miembros también pueden, en el ejercicio de su facultad de apreciación, excluir determinadas operaciones o categorías de sujetos pasivos del ámbito de aplicación de este derecho (véase, por analogía, la sentencia de 12 de enero de 2006, Turn- und Sportunion Waldburg, C?246/04, EU:C:2006:22, apartado 30).

21 No obstante, cuando los Estados miembros ejercen su facultad de limitar el alcance del derecho de opción y de determinar las modalidades de su ejercicio, deben respetar los objetivos y los principios generales de la Directiva del IVA, en particular el principio de neutralidad fiscal y la exigencia de aplicación correcta, simple y uniforme de las exenciones previstas (véase, por analogía, la sentencia de 12 de enero de 2006, Turn- und Sportunion Waldburg, C?246/04, EU:C:2006:22, apartado 31)».

Exención en el IVA de los arrendamientos y constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute

Tal y como establece el artículo 20.Uno.23.º de la LIVA, estarán exentos del IVA los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de la LIVA y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

• Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica. Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.
• Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. Esta exención se extiende a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquellos.

Sin embargo, la exención no comprende:

• Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos de vehículos.
• Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial.
• Los arrendamientos de terrenos para exposiciones o para publicidad.
• Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
• Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los utilizados para el depósito y almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial.
• La constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre los bienes descritos en los puntos anteriores.
• Los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto.
• Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos ( actualmente Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos).
• La constitución o transmisión de derechos reales de superficie.

A TENER EN CUENTA. En virtud de lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 7 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, cuando las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos estén sujetas y exentas del IVA, quedarán sujetas a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPyAJD.

JURISPRUDENCIA

Sentencia del Tribunal Supremo n.º 889/2024, de 23 de mayo de 2024, ECLI:ES:TS:2024:2671

Asunto: el arrendamiento del aprovechamiento cinegético no está incluido en la exención del artículo 20.Uno.23.a) de la LIVA.

«(...) la doctrina jurisprudencial que establecemos es que, a los efectos de aplicar la exención relativa a las operaciones de arrendamientos que tengan la consideración de servicios y a la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, actualmente recogida en el art. 20.Uno.23º a) LIVA, el arrendamiento del aprovechamiento cinegético en un terreno no está incluido en la referida exención [...]"».

RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2356-25), de 4 de diciembre de 2025

Asunto: exención en IVA de la constitución de una servidumbre de paso aéreo de energía sobre un terreno.

«(...) es criterio reiterado de este Centro directivo, tal y como se señala, entre otras, en las contestaciones vinculantes de 19 de noviembre de 2014 y de 18 de julio de 2022, números V3120-14 y V1714-22, respectivamente, que la constitución de una servidumbre de paso aéreo de energía sobre un terreno, dado su naturaleza y objeto, se encontrará sujeta, pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido».

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0098-24), de 15 de febrero de 2024

Asunto: posibilidad de aplicar la exención del IVA del artículo 20.Uno.23.º de la LIVA en caso de alquiler turístico de una vivienda sin prestación de servicios propios de la industria hotelera. 

«De acuerdo con el precepto anterior [el artículo 20.Uno.23.º de la LIVA], el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecida en este mismo artículo.

En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así cuando se alquile a personas jurídicas (dado que no los pueden destinar directamente a viviendas) o se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera, o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales, etc.

Según se desprende del artículo reproducido, la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo ésta preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.

De la información suministrada en el escrito de consulta se deduce que no se prestan servicios complementarios propios de la industria hotelera y que el arrendamiento se realiza directamente a los consumidores finales que lo destinan a vivienda.

La actividad consistente en el arrendamiento por períodos de tiempo de viviendas o parte de las mismas, sin prestar ningún servicio propio de la industria hotelera y limitándose a poner a disposición del arrendatario la vivienda, se considera exenta del Impuesto.

Si, efectivamente, no se prestan otro tipo de servicios propios de la industria hotelera y además la vivienda se arrienda únicamente a arrendatarios que sean personas físicas, y que la destinen para su uso exclusivo como vivienda, tales servicios de arrendamiento de vivienda se considerarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido. La presente contestación se realiza asumiendo esta premisa y, por tanto, que el arrendamiento efectuado por el consultante se encuentra sujeto y exento del impuesto sobre el Valor Añadido».