La obligación de comunicar el cambio de domicilio fiscal

El domicilio fiscal se encuentra regulado en el art. 48 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el cual define el domicilio fiscal como «el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria», y en su apartado segundo diferencia entre el domicilio fiscal de las personas físicas y el de las personas jurídicas, indicando:

«2. El domicilio fiscal será:

a) Para las personas físicas, el lugar donde tengan su residencia habitual. No obstante, para las personas físicas que desarrollen principalmente actividades económicas, en los términos que reglamentariamente se determinen, la Administración tributaria podrá considerar como domicilio fiscal el lugar donde esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas. Si no pudiera establecerse dicho lugar, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en el que se realicen las actividades económicas.

b) Para las personas jurídicas, su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se atenderá al lugar en el que se lleve a cabo dicha gestión o dirección.

Cuando no pueda determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado.

c) Para las entidades a las que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de esta ley, el que resulte de aplicar las reglas establecidas en el párrafo b) anterior.

d) Para las personas o entidades no residentes en España, el domicilio fiscal se determinará según lo establecido en la normativa reguladora de cada tributo.

En defecto de regulación, el domicilio será el del representante al que se refiere el artículo 47 de esta ley. No obstante, cuando la persona o entidad no residente en España opere mediante establecimiento permanente, el domicilio será el que resulte de aplicar a dicho establecimiento permanente las reglas establecidas en los párrafos a) y b) de este apartado».

El art. 113 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT), nos indica que, de acuerdo con el art. 48.2.a) anteriormente mencionado, se puede considerar que las personas físicas desarrollan principalmente actividades económicas —entendiéndose por estas las realizadas por empresarios y profesionales en los términos previstos en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre— cuando más de la mitad de la base imponible general del IRPF del año anterior provenga de rendimientos netos de actividades económicas. Alternativamente, si no se alcanza ese porcentaje en dicho año, se considerará que desarrollan principalmente actividades económicas cuando se haya alcanzado durante cada uno de los tres años anteriores.

El art. 48 de la LGT, así como el art. 17 del RGAT, establecen la obligación del contribuyente de comunicar tanto su domicilio fiscal como el cambio del mismo a la Administración tributaria correspondiente. Así lo recoge también la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2044-23), de 13 de julio de 2023.

Procedimiento y plazos

La comunicación del domicilio fiscal, así como el cambio del mismo, se ha de realizar en la forma y términos establecidos reglamentariamente. Los obligados tributarios contarán con los siguientes plazos:

• Para las personas físicas que deban estar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, así como para las personas jurídicas y demás entidades: un mes a partir del momento en que se produzca el cambio. El cambio se comunicará mediante la presentación del modelo 036 o 037, de declaración censal. El procedimiento se encuentra regulado en la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores.
• Para las personas físicas que no tienen que figurar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores: tres meses desde que, mediante el modelo de declaración que se apruebe, se produzca el cambio salvo que con anterioridad al vencimiento de dicho plazo, finalizase el plazo de presentación de la autoliquidación o comunicación de datos correspondiente a la imposición personal que el obligado tributario tuviera que presentar a posteriori del cambio de domicilio, en cuyo caso, la comunicación se efectuará en el correspondiente modelo de autoliquidación o comunicación de datos, a excepción de que se hubiese efectuado antes. Esto es, con carácter general se ha de comunicar en el plazo de tres meses, salvo que el contribuyente presente la declaración del IRPF, por ejemplo, en cuyo caso el cambio de domicilio se ha de comunicar cuando se presente la declaración del IRPF. El cambio de domicilio fiscal se comunicará mediante la presentación del modelo 030, de cambio de domicilio y/o de variación de datos personales. El procedimiento se encuentra regulado en la Orden EHA/3695/2007, de 13 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 030 de Declaración censal de alta en el Censo de obligados tributarios, cambio de domicilio y/o variación de datos personales, que pueden utilizar las personas físicas, se determinan el lugar y forma de presentación del mismo y se modifica la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios profesionales y retenedores y 037 Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores.

El deber de comunicación del cambio de domicilio fiscal no producirá efectos frente a la administración tributaria, como se indica en el art. 48.3 de la LGT, hasta que se cumpla el deber de comunicación, el cual no afectará a los procedimientos iniciados de oficio con anterioridad a la comunicación de dicho cambio, que pueden seguir tramitándose por el órgano correspondiente al domicilio inicial, siempre que las notificaciones que deriven de dicho procedimiento se realicen conforme a lo dispuesto en el art. 110 de la LGT.

Las Administraciones podrán comprobar y rectificar el domicilio fiscal que los obligados tributarios han declarado en relación con los tributos de los que tengan competencia en su gestión con arreglo al procedimiento fijado reglamentariamente. En relación con esto, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución vinculante n.º 2406/2017, de 11 de marzo de 2019, fija criterio e indica que:

«Los acuerdos de rectificación del domicilio fiscal declarado comprueban el cumplimiento de una obligación formal ("comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a la Administración tributaria” (art. 48.3 LGT) , por lo que tal obligación prescribe en los términos del artículo 70.1 de la LGT, es decir, cuando lo hagan las obligaciones materiales para las que vaya a surtir efectos.

Podrá modificarse válidamente, por tanto, el domicilio fiscal, con efectos para todas las obligaciones materiales no prescritas.

Dicho acuerdo de rectificación del domicilio fiscal sólo puede oponerse al contribuyente desde que se le notifica, por lo que sólo proyectará sus efectos jurídicos en las obligaciones tributarias materiales que no hubieran prescrito en dicha fecha. (Art. 57.2 de la Ley 30/1992, y 39.2 de la Ley 39/2015).

Se reitera el criterio de la RG 2565-14, que rectificaba y matizaba el criterio sentado en resoluciones precedentes como la RG 2407-2017».

Consecuencias del incumplimiento de la obligación de comunicar el cambio de domicilio fiscal

Como se mencionó anteriormente, la comunicación del cambio de domicilio es una obligación recogida en el art. 48 de la LGT. El incumplimiento de la obligación se encuentra recogido en el apartado 5 del art. 198 de la LGT en el que se indica que constituye una infracción tributaria la no comunicación del domicilio fiscal o su cambio por las personas físicas que no realicen actividades económicas. Dicha infracción será leve y conlleva aparejada una multa pecuniaria fija de 100 euros.