Desplazamiento en vehículo propio

Gastos de locomoción por desplazamiento en vehículo propio del trabajador

La primera de las posibilidades que nos encontramos es que el trabajador realice los desplazamientos laborales con su propio vehículo. En este caso, las dietas por locomoción que podrán quedar exceptuadas de gravamen, según el artículo 9 del RIRPF, serían:

• Por kilometraje, la cantidad que resulte de computar 0,26 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento. 
• Por gastos de peaje y aparcamiento, los que se justifiquen.

A TENER EN CUENTA. A pesar de que el artículo 9 del RIRPF exceptúa de gravamen 0,19 euros por kilómetro, la Orden HFP/792/2023, de 12 de julio, por la que se revisa la cuantía de las dietas y asignaciones para gastos de locomoción en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en vigor desde el 17 de julio de 2023) establece que, a estos efectos, se excluirá de gravamen la cantidad que resulte de multiplicar 0,26 euros por el número de kilómetros recorridos, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen.

Por lo tanto, la acreditación de la realidad del desplazamiento será un requisito clave para la exoneración de este tipo de dietas en el IRPF; pero, además, también será necesario que se justifique la correlación entre el desplazamiento y la actividad laboral o empresarial (que igualmente será precisa para que la empresa pueda deducirse el gasto en su Impuesto sobre Sociedades). Es decir, habrá que acreditar que el desplazamiento al que se refieren los gastos se produjo por motivos laborales.

En ese sentido, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central n.º 3972/2018, de 6 de noviembre de 2018, ya apuntaba en cuanto al kilometraje que «los gastos de locomoción mediante uso de vehículo privado así como los gastos de manutención deberán ser acreditados por el pagador (una vez justificada por el perceptor la realidad del desplazamiento), pues a él le corresponde justificar el día y lugar del desplazamiento, extremos que, junto con el motivo o razón de éste, son precisamente los que permiten acreditar que las cantidades (euros por kilómetro o euros por día) establecidas en la norma quedan exoneradas de tributación por obedecer a razones laborales y de desarrollo de su actividad económica». Ello no es obstáculo para que el perceptor pueda aportar voluntariamente la justificación de los mismos si dispusiera de ella.

Por lo que se refiere a los gastos de peaje y aparcamiento, la resolución concluye que habrán de justificarse, en principio, por el empleado o perceptor de las dietas, al no atribuir la norma la carga de dicha prueba a la empresa, haber sido satisfechos por él, estando los justificantes expedidos a su nombre, y regir, en definitiva, el criterio general sobre reparto de la carga de la prueba, que atribuye al obligado tributario la carga de acreditar aquellos hechos que le favorecen. Sin embargo, para la exoneración de tributación de este tipo de gastos no bastaría con que el trabajador acredite su realidad e importe a través de los oportunos justificantes. También será necesario que el pagador justifique su relación con el desarrollo de la actividad económica acreditando el lugar, días y motivo del desplazamiento. 

Todo lo anterior, sin embargo, no es obstáculo para que el perceptor de las dietas pueda aportar voluntariamente en el seno del procedimiento iniciado con él toda la documentación que tenga en su poder y sea pertinente para justificar la exoneración de gravamen de las cantidades que la empresa le abonó como dietas y asignaciones para gastos de viaje: tanto la correspondiente a los gastos cuya justificación le correspondería, en principio, directamente; como aquella cuya justificación le sería exigible a la empresa.

En la misma línea, la sentencia del Tribunal Supremo n.º 429/2020, de 18 de mayo, ECLI:ES:TS:2020:954, fijó como criterio interpretativo que «no es al empleado al que corresponde probar la realidad de los desplazamientos y gastos de manutención y estancia a los efectos de su no sujeción al IRPF, sino que la Administración para su acreditación deberá dirigirse al empleador en cuanto obligado a acreditar que las cantidades abonadas por aquellos conceptos responden a desplazamientos realizados en determinado día y lugar, por motivo o por razón del desarrollo de su actividad laboral». Una idea que también recoge nuestro Alto Tribunal, por ejemplo y entre otras, en su más reciente sentencia n.º 110/2025, de 4 de febrero, ECLI:ES:TS:2025:426.

Algunas apreciaciones sobre ciertas situaciones que pueden darse en la práctica

Como venimos indicando, las asignaciones para gastos de locomoción tendrán que derivarse necesariamente de desplazamientos relacionados con el desarrollo de la actividad laboral del trabajador y, cumplidos los requisitos que exige el artículo 9 del RIRPF, podrán quedar exonerados dentro de los límites que indica. Sin embargo, nada obsta para que la empresa pueda satisfacer a su empleado unos importes diferentes de los que la normativa del IRPF exonera de gravamen. Por ejemplo, podrían darse tres situaciones básicas:

• La empresa no le abona ningún importe en concepto de dieta por locomoción. Al margen de que pudiera existir incumplimiento de la normativa laboral por parte de la empresa, no existiría ningún efecto sobre el IRPF del trabajador, ya que no percibiría ninguna renta gravable por el impuesto.
• La empresa le abona las cuantías que el artículo 9 del RIRPF exceptúa de gravamen. De darse los requisitos para que opere esa exoneración de gravamen, las dietas quedarían íntegramente excluidas de tributación, así que no se alteraría la base imponible del impuesto del trabajador por razón de ellas.
• La empresa le abona cuantías superiores a las que el artículo 9 del RIRPF exceptúa de gravamen. Por ejemplo, en lugar de abonarle 0,26 euros por kilómetro recorrido, le satisface 0,30 euros por kilómetro. De cumplirse los requisitos que para la exoneración de tributación exige ese precepto, los 0,26 euros por kilómetro recorrido no estarían sometidos a gravamen; sin embargo, el exceso que le paga la empresa estará sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo.

Por otro lado, también conviene recordar que, según lo visto en el primer epígrafe de este punto, para que las asignaciones por gastos de locomoción queden exceptuadas de gravamen conforme al artículo 9 del RIRPF, será necesario que tengan un auténtico carácter indemnizatorio o resarcitorio. Es decir, debe acreditarse que, con carácter previo, dichos gastos fueron efectivamente satisfechos por el trabajador y que, con posterioridad, se le reembolsan por la empresa. Es algo que no sucedería, por ejemplo, si el trabajador los hubiera pagado directamente con una tarjeta de crédito u otro medio de pago que le hubiera facilitado la empresa. 

Ello puede dar lugar a algunas situaciones dudosas o controvertidas en la práctica, en especial, cuando el desplazamiento se produce en un vehículo propio del empleado. Por ejemplo:

• El trabajador percibe dietas por kilometraje, peajes y aparcamiento, habiendo abonado él todos los gastos con carácter previo. En este caso, siempre que exista la debida justificación en los términos que exige el artículo 9 del RIRPF, la dieta podrá quedar exonerada de gravamen con los límites que el propio precepto contempla.
• El trabajador percibe las mismas dietas que en el caso anterior, pero solo sufragó él mismo los gastos de kilometraje, ya que el resto los pagó con la tarjeta de la empresa. Aquí, habría que diferenciar dos partes: la que corresponde a las asignaciones para gastos de kilometraje, que seguirán el mismo régimen visto en el caso anterior; y la parte correspondiente a las asignaciones por peajes y aparcamiento, que no podrán quedar exoneradas de gravamen, al no existir un auténtico reembolso al trabajador (porque los gastos los asumió desde el principio la empresa), que no estarán exceptuadas de gravamen y constituirán rendimientos íntegros del trabajo para el perceptor.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2290-25), de 25 de noviembre de 2025

Asunto: el régimen del artículo 9 del RIRPF no puede aplicarse a las cantidades que la empresa abona al trabajador para compensarlo por los gastos de desplazamiento desde el domicilio particular al centro de trabajo.

«(...)  mediante la Orden HFP/793/2023, de 12 de julio, por la que se revisa el importe de la indemnización por uso de vehículo particular establecida en el Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio (BOE de 17 de julio de 2023), establece en su artículo 1, con entrada en vigor el día 18 de julio de 2023, que se actualiza el importe de la indemnización a percibir como gasto de viaje por el uso de vehículo particular en comisión de servicio, prevista en el artículo 18.1 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio, que queda fijado en 0,26 euros por kilómetro recorrido por el uso de automóviles y en 0,106 euros por kilómetro recorrido por el uso de motocicletas .

Respecto del artículo 9.A.2 del RIRPF que ya ha sido transcrito, debe dejarse claro que se trata de la exención de gravamen de cantidades que compensan los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplaza fuera de su centro de trabajo, fábrica, oficina, etc. para realizar su trabajo, quedando fuera de la aplicación de dicho precepto los desplazamientos desde el domicilio particular.

En definitiva, este Centro Directivo considera que las cantidades abonadas objeto de consulta, para compensar a los trabajadores municipales residentes en la localidad, el traslado por desplazamiento en su propio vehículo, a sus centros de trabajo en las pedanías del municipio, están plenamente sometidos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el concepto de rendimientos del trabajo, al no darse las condiciones exigidas en el citado artículo 9 del Reglamento para su exceptuación de gravamen por dicho Impuesto.

En consecuencia, dichas cantidades abonadas por el concepto que se acaba de indicar están plenamente sujetas a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo, y en lo que se refiere a la retención aplicable, al tratarse de rendimientos del trabajo, la misma se determinará de acuerdo con el procedimiento general establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto».